Восстановление НДС при переходе на УСН с ОСНО

Нужно ли восстанавливать НДС, переходя с общего режима на упрощенку

Применение вычета допускается только при условии, что активы, ТМЦ будут задействованы в облагаемой деятельности. Об этом свидетельствует пп. 1 п. 2 ст. 171 НК. Что же происходит при переходе на упрощенку, ведь при применении данного режима, как известно, НДС не платят?

Получается, что выполнить условие, установленное для применения вычета, в рамках УСН уже невозможно. Следовательно, если у организации к моменту перехода останутся ТМЦ (ОС, НМА), при приобретении которых ранее НДС принимали к вычету, то организация обязана его восстановить (применительно к пп. 2 п. 3 ст. 170 НК). Данная обязанность, предусмотренная НК, существовала и ранее.

Информацию (конкретную сумму) по восстановленному налогу при переходе на упрощенку необходимо отображать в декларации по НДС и книге продаж. Основанием для занесения подобных сведений является стандартно счет-фактура, по которому раньше налог принимали к вычету.

Разъяснения от экспертов «КонсультантПлюс»
Если установленный срок хранения счета-фактуры истек и у вас его нет, зарегистрируйте в книге продаж... Подробнее читайте в Готовом решении от «КонсультантПлюс». Если у вас нет доступа к справочно-правовой системе, получите пробный демодоступ. Это бесплатно.

Восстановленный НДС прописывают по стр. 080 разд. 3 декларации, а расшифровку приводят по всем операциям в разд. 9.

Для тех, кто переходит на упрощенку: как восстанавливают НДС - что учесть

1. Восстановление НДС при переходе на УСН с ОО допускается в том периоде, который предшествует переходу. Так, к примеру, если организация переходит с общего режима на упрощенку с 2023 г., то восстановить НДС она должна в 4 кв. 2022-го. Данный налог будет отображен, соответственно, в декларации за 4 кв. 2022 г.
2. Если на УСН переходит правопреемник реорганизованной компании, период восстановления нужно определять с применением норм п. 3.1 ст. 170 НК.
3. Порядок отображения восстановленного налога организация определяет самостоятельно, зафиксировав его далее в учетной политике. Данная норма предусмотрена ч. 4 ст. 8 ФЗ № 402 от 06.12.2011 (послед. ред. – 05.12.2022), п. 7 ПБУ 1/2008, утв. Приказом Минфина №106н от 06.10.2008 (послед. ред. – 07.02.2020).
4. Восстановленный налог можно причислять к прочим расходам по производству, реализации либо к обычной деятельности как управленческий расход (этот вопрос решает организация автономно).
5. Счет-фактура, по которой налог приняли ранее к вычету, подлежит регистрации в книге продаж с указанием суммы налога, которую нужно будет далее восстановить. Как вариант, вместо счета-фактуры (если его нет по каким-то причинам либо он уже не действует, испорчен) регистрируют бухгалтерскую справку с данной суммой. Разъяснения по заполнению книги покупок и продаж ФНС представляет в письме № СД-4-3/17657@ от 20.09.2016.
6. НДС по ОС (в т. ч. по недвижимости!), НМА восстанавливают общим порядком. Восстановлению подлежит налог не по всей сумме, а с остаточной стоимости. Если же у компании при переходе на упрощенку есть НМА, ОС, которые приобретались (создавались) без НДС, то восстанавливать налог, соответственно, не потребуется.
7. Если НДС принят к вычету по заплаченному авансу, а поставка будет осуществляться уже при применении УСН (после перехода с ОСНО), то налог стандартно не восстанавливают, т. к. НК это не предусматривает. Данный вопрос решают так: НДС с аванса восстанавливают до перехода, а «входной» налог (по цене поставки) учитывают по правилам упрощенки. Если организация знает, что поставка будет осуществляться во время применения УСН, то при уплате аванса (до перехода на упрощенный режим) можно попросту не заявлять налог с этого аванса к вычету. Соответственно, далее его не нужно будет восстанавливать.

Суммы налога, подлежащие восстановлению

Организации, которые переходят на упрощенку с общего режима, могут принять к вычету НДС по таким суммам:

• по приобретенным товарам (соответственно, услугам либо работам), которые использовались до перехода в облагаемой деятельности при обязательном соблюдении условий по применению вычета;
• с полученных авансов, если поставка произойдет согласно заключенному договору уже после перехода, во время применения упрощенки.

В последнем случае рекомендуется принять к вычету НДС с полученного аванса до перехода, в последнем квартале года, т. е. будучи еще на ОСНО. При этом наличие документов, удостоверяющих факт возврата НДС контрагенту, обязательно. Подтвердить возврат можно, например, платежкой. Судебная практика показывает, что организация может применить вычет даже тогда, когда аванс согласно договору поступил, но сам договор впоследствии расторгнули, а поступившие средства не вернули.

Попутно можно и желательно заключить с контрагентом допсоглашение, указав в нем измененную стоимость будущей поставки (без НДС!) и основание ее изменения (т. е. основание – переход на упрощенку), а также как будет возвращен налог. Например, деньгами, через взаимозачет, иное.

Какая ставка применяется при восстановлении налога

Размер ставки не является строго фиксированной и может меняться. Рассмотрим решение по ситуации, при которой ОС приобреталось в периоде, когда НДС рассчитывали по одной ставке, а в периоде его восстановления применяли другую ставку.

Спорная ситуация. Предположим, условно говоря, организация приобрела имущество до 01.01.2019, когда действовала ставка 18%. При ее переходе на упрощенку с 2020 г. в 4 кв. 2019 г., когда ей нужно было восстановить НДС, ставка поменялась и составила 20%.

Решение. Несмотря на то, что ставки поменялись, восстанавливать налог организация должна по той ставке, которая действовала на момент приобретения данного имущества. В предложенной ситуации это ставка 18%. Восстанавливать налог по имуществу организация должна на основании счета-фактуры либо (если его нет, он утерян, проч.), то на основании бухгалтерской справки.

Когда НДС не восстанавливают

Чтобы не восстанавливать НДС (к чему тоже можно прийти самостоятельно!), в общем случае следует свести остатки ТМЦ к минимуму. Сделать это можно во время применения ОСНО стандартными способами: путем реализации продукции не позже 4 кв., а также через списание лишних, «бесполезных» материалов и т. п.

Особая ситуация связана с выполнением работ, оказанием услуг. По ним НДС в рамках ОСНО и УСН не восстанавливают. НК попросту не устанавливает порядок восстановления для такого случая. Поэтому если компания, допустим, учла и оплатила ремонтные работы в офисе, выполненные во время применения ОСНО, а их результат продолжает использовать во время применения УСН, то восстанавливать налог не придется.

Пример 1. Восстановление НДС по остаткам сырья, продукции

ООО «Восход» применяет УСН, но переходит с 2023 г. на общий режим. К этому моменту у него на балансе значатся остатки, по которым ранее принят к вычету НДС:

• сырья на сумму 50 тыс. р.;
• продукции на сумму 100 тыс. р.

При переходе компания должна восстановить налог до 31.12.2022. Проводки будут следующими:

• ДТ 19 КТ 68 – восстановление НДС, т. е. суммы 30 тыс. р. ((50 000 + 100 000) х 20);
• ДТ 91 КТ 19 – сумма восстановленного налога (30 тыс. р.) учтена в проч. расходах.

ООО «Восход» может не использовать сч. 19 и сразу причислять налог к расходам. Но этот вариант ей нужно закрепить в учетной политике. Тогда запись будет следующей: ДТ 91 КТ 68 – восстановление налога со стоимости сырья, продукции (30 тыс. р.).

Пример 2. Восстановление НДС по перечисленному авансу

Компания ООО «Прогресс» во время применения общего режима (2022 г.) перечислила аванс за материалы с учетом НДС (18%) в размере 118 тыс. р. С 2023 г. она переходит на упрощенку и в это же время получит материалы, за которые перечислила аванс.

Восстановление налога с перечисленного аванса она отображает следующей записью (на 31.12.2022): ДТ 60 КТ 68 субсч. «НДС» (18 тыс.). Поскольку активы еще не поступили, проводка по отнесению налога к проч. расходам пока не делается.

Пример 3. Восстановление НДС с полученного аванса

ООО «Лотос», применяя ОСН (2022 г.), получает от покупателя ООО «Глобус» аванс за реализуемую продукцию размером 94 400 тыс. р. (14 400 р. – НДС). Поставить продукцию покупателю компания обязалась в марте 2023 г. При этом с 2023 г. она собирается перейти на упрощенку. В связи с этим:

1. ООО «Лотос» в 4 кв. 2022 г. возвращает ООО «Глобус» 14 400 р. с поступившего аванса.

2. Компании заключают допсоглашение о поставке продукции на сумму 80 тыс. р. (94 400 – 14 400).

3. Бухгалтерия ООО «Лотос» отображает на 31.12.2022 операции следующими проводками:

• ДТ 62 КТ 51 – возврат НДС (14 400 р.) ООО «Глобус»;
• ДТ 68 субсч. «НДС» КТ 61 – вычет налога с аванса (14 400).

Пример 4. Восстановление НДС по ОС

ООО «Монтаж», применяя ОСНО (до упрощенки), приобретает авто стоимостью 3 млн. р. К вычету принята сумма НДС с его стоимости, равная 600 тыс. р. Остаточная стоимость авто на 31.12.2022 (до 2023 г., когда компания будет применять упрощенку) составляет 2 млн. р.

Отсюда следует: восстановлению подлежит сумма налога = 400 тыс. р. (600 тыс. х 2 млн. / 3 млн.). Бухгалтерия ООО «Монтаж» делает записи:

• ДТ 19 КТ 68 – восстановление налога (400 тыс.) по авто, который ранее приняли к вычету;
• ДТ 91 КТ 19 – восстановленный налог (400 тыс.) отнесен к проч. расходам.