В силу различных обстоятельств, компаниям приходится восстанавливать сумму НДС, возмещенную ранее из бюджета. Действующим налоговым законодательством предусмотрен ряд ситуаций, когда подобная операция должна быть проведена. Об особенностях учета операций по восстановлению НДС пойдет речь в данной консультации.
Случаи восстановления НДС, ранее принятого к вычету
Ситуации, когда необходимо восстановить налог, перечислены в п. 3 ст. 170 НК РФ:
1) если активы, по которым принят вычет, передаются как вклад в уставной капитал (УК) сторонней компании;
2) имущество используется в необлагаемых налогом операциях, либо применяется нулевая ставка НДС;
3) компания переходит на спецрежим;
4) поставщик отгрузил ТМЦ, по которым ранее была получена предоплата, либо вернул аванс покупателю;
5) стоимость полученных от поставщика ТМЦ или услуг постфактум оказалась ниже заявленной в договоре, на основании которого был перечислен аванс;
6) поступление субсидий на возмещение расходов, по приобретенным активам, в т. ч. при ввозе товаров в РФ.
П. 3.1 ст. 170 НК РФ предусматривает необходимость восстановления НДС не только предприятиями, но и их правопреемниками в случае реорганизации. Восстановление сумм НДС, ранее принятых к вычету в бухучете фирмы сопровождается соответствующими записями, а затем отражается в налоговой декларации. Разберем детали восстановления налога в нескольких конкретных случаях.
Восстановление НДС, ранее принятого к вычету: проводки
Основной проводкой, отражающей восстановление суммы налога, является запись: Д/т 19 К/т 68, но каждая ситуация отличается детализацией отнесения восстановленных затрат на разные счета бухучета. Например, при передаче актива в УК величина восстановленного налога учитывается в сумме вклада, а при переходе фирмы на спецрежим списывается на прочие расходы.
Приведем примеры.
Пример 1
Восстановление НДС по имуществу, внесенному в УК, производится в полном объеме суммы налога, возмещенной ранее по ТМЦ, и в пропорции к остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки, если переданы объекты ОС или НМА.
Допустим, в счет оплаты доли в УК сторонней компании (700000 руб.) предприятие передало ТМЦ на сумму 300000 руб. без НДС (ранее по ним был принят НДС-вычет в сумме 60000 руб.) и помещение, остаточная стоимость которого на момент передачи составила 400000 руб. (первоначальная - 600000 руб. без учета НДС 20%). В учете приобретателя доли эти операции отразятся так:
Операция
Д/т
К/т
Сумма в руб.
В счет оплаты доли УК переданы:
- ТМЦ
76
10
300 000
- ОС
76
01
400 000
Доля в УК приобретена
58/1
76
700 000
НДС по переданным активам восстановлен (300 000 х 0,2 + 400 000 х 0,2)
19
68/2
140 000
Сумма восстановленного НДС учтена в составе финансовых вложений
58/1
19
140 000
Пример 2
Восстановление НДС, если актив, по которому возмещение налога произведено, применяется в необлагаемых операциях (НО), в освобожденных от уплаты налога, или субсидирован из бюджета, сопровождается проводками:
Операция
Д/т
К/т
Восстановлен НДС по имуществу, используемому в НО
19
68/2
Величина восстановленного налога отнесена на прочие расходы
91/2
19
Такие же записи бухгалтер оформит при переходе с ОСНО на другой режим:
ООО «Город», работающее на ОСНО, в октябре 2020 приобрело ТМЦ стоимостью 120 000 руб. с учетом НДС 20% - 20 000 руб. Налог был принят к вычету.
Компанией решено с 2021 года перейти на УСН. После инвентаризации ТМЦ установлен остаток товара на сумму 40000 руб. Поскольку, при переходе на УСН компания обязана в 4-м квартале 2020 восстановить НДС по нереализованным ТМЦ, бухгалтерия сделает записи:
Операция
Д/т
К/т
Сумма в руб.
Октябрь:
Покупка ТМЦ
41
60
100 000
НДС
19
60
20 000
НДС принят к вычету
68/2
19
20 000
Декабрь:
НДС по непроданным товарам восстановлен (40000 х 0,2)
19
68/2
8000
Восстановленный НДС учетн в составе прочих затрат
91/2
19
8000
Пример 3
Восстановление НДС, ранее принятого к вычету с аванса.
При поступлении аванса в счет будущей поставки продавец рассчитывает и уплачивает с него НДС, покупатель же вправе принять эту сумму налога к вычету. По получении товара возмещенный НДС восстанавливается покупателем в полном объеме, если отгрузка соответствует величине предоплаты или превышает ее, или же восстанавливается согласно отгрузочному счету-фактуре, если она меньше аванса. Сделать это следует в том квартале, когда НДС принимается к вычету.
Таким же образом покупатель действует, если поставщик возвращает аванс.
Например, 10.10.2020 компания перечислила продавцу 100% предоплату на ТМЦ в сумме 720 000 руб., и, согласно полученного от него СФ, возместила НДС в сумме 120 000 руб. Выполнить условия соглашения поставщик не смог, о чем известил покупателя и вернул ему сумму аванса 31.10.2020. Бухгалтер покупателя отразит эти операции в учете следующим образом:
Операция
Д/т
К/т
Сумма в руб.
10.10.2020 перечислена предоплата
60/АВ
51
720 000
Принят вычет НДС по авансу
68/2
60/АВ
120 000
31.10.2020:
Возврат аванса
51
60/АВ
720 000
НДС с предоплаты восстановлен
60/АВ
68/2
120 000
Пример 4
Восстановление НДС при уменьшении стоимости товаров/услуг.
Если после покупки происходит снижение стоимости приобретенного актива, то возмещенный ранее по этой операции НДС восстанавливают на разницу в сумме налога после произошедшего изменения.
ООО «Кит» приобрело в сентябре 2020 ТМЦ на 360 000 рублей, в том числе НДС 20% - 60 000 руб. Налог был принят к вычету по СФ продавца и отражен в декларации по НДС за 3 квартал 2020.
В ноябре цена поставленных ТМЦ снизилась, и продавец вынес решение о предоставлении скидки в 6 % от стоимости поставки, о чем известил ООО «Кит», направив корректировочный СФ, стоимость ТМЦ по которому составила 338 400 руб., в т.ч. НДС 20% - 56 400 руб.
В связи с этими изменениями сумма налога уменьшилась на 3600 руб. (60 000 – 56 400) - эта разница должна быть восстановлена и войти в декларацию по налогу за 4 квартал:
Операция
Д/т
К/т
Сумма в руб.
Сентябрь:
Покупка ТМЦ
41
60
300 000
Входной НДС
19
60
60 000
НДС принят к вычету
68/2
19
60 000
Ноябрь – согласно корректировочному СФ:
СТОРНО (300 000 х 0,06)
41
60
18 000
СТОРНО уменьшен входной НДС
19
60
3600
Восстановлен НДС
19
68/2
3600