Условный доход и расход по налогу на прибыль

Условный доход и расход: что это простыми словами

Простыми словами условный доход (расход) по налогу на прибыль можно определить, как сумму налога на прибыль, рассчитанную на основании данных бухгалтерской прибыли (убытка) и отраженную на счетах бухгалтерского учета вне зависимости от значения показателя налогооблагаемой прибыли (убытка) предприятия.

Расчет условного дохода / расхода производится по данным бухгалтерского учета с использованием следующей формулы:

Доход (расход) по налогу на прибыль определяется суммой текущего и отложенного налогов на прибыль за отчетный период. При ведении бухгалтерского учета для корректного отражения условного дохода (расхода) к счету учета прибылей и убытков следует отрыть отдельные субсчета.

Больше полезной информации по теме - в "КонсультантПлюс". Если у вас еще нет доступа к системе, вы можете получить его на 2 дня бесплатно. Или закажите актуальный прайс-лист, чтобы приобрести постоянный доступ.

Условный доход по налогу на прибыль

Для того, чтобы понять, что из себя представляет условный доход по налогу на прибыль, представим себе ситуацию, при которой по итогам отчетного периода организация по данным бухгалтерского учета получила убыток.

Несмотря на отрицательное значение «прибыли» в бухгалтерской отчетности необходимо отразить налог на прибыль с этой суммы. Именно его и следует называть условным доходом по налогу на прибыль.

Для расчета условного дохода по налогу на прибыль используется следующая формула:

На языке бухгалтера вышесказанное будет выглядеть следующим образом:

Условный расход по налогу на прибыль

По аналогии рассмотрим, что из себя представляет условный расход по налогу на прибыль. Равно как и условный доход, условный расход определяется по данным бухгалтерской отчетности. Если, по итогу отчетного (налогового) периода в финансовой отчетности отражена прибыль, то сумма налога, рассчитанная с данной прибыли и будет являться условным расходом по налогу на прибыль.

Формула для расчета условного расхода представлена ниже:

На счетах бухгалтерского учета условный расход по налогу на прибыль отражается следующим образом:

Учет расчетов по налогу на прибыль

Сумма налога на прибыль подлежит раздельному расчету по каждому виду деятельности, в отношении которого установлены различные налоговые ставки. По операциям, попадающим под нулевую ставку – сумма налога будет равна нулю. При расчете суммы налога, первое, что необходимо сделать – это определить налоговую базу. Она рассчитывается нарастающим итогом с начала года.

Налоговая база определяется по следующей формуле:

Ниже перечислим убытки, учитываемые при налогообложении в особом порядке:

• убытки, полученные при реализации прав собственности на земельные участки;
• убытки, возникшие при реализации амортизируемого имущества;
• убытки при отчуждении прав требования долга;
• убытки, возникшие в результате деятельности обслуживающих производств и хозяйств;
• убытки, образовавшиеся в результате эксплуатации имущества, переданного в доверительное управление;
• убытки от операций с ценными бумагами.

Доходы и расходы по таким операциям должны быть учтены раздельно. Расходы, которые невозможно сопоставить с определенным видом деятельности подлежат распределению пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном выражении всех доходов.

На заметку! Когда полученный в результате расчета результат имеет отрицательное значение – налоговая база признается равной нулю.

В случае, когда хозяйствующий субъект является контролирующим лицом, то по отношению к прибыли контролируемых иностранных организаций – налоговая база должна быть определена отдельно. Расчет суммы налога должен производится с учетом требований ст. 309.1 НК РФ. Снижение налоговой базы за счет расходов или убытков, возникших от иного вида деятельности – запрещено.

Согласно НК РФ налоговым периодом по налогу на прибыль является календарный год. Отчетными периодами признаны: квартал, полугодие, 9 месяцев. Исключение составляет ряд организаций, которые перечисляют ежемесячные авансовые платежи, рассчитанные по фактически полученной прибыли. В этих случаях отчетными периодами признается каждый последовательно прошедший календарный месяц. При закрытии каждого отчетного периода начисляются авансовые платежи, подлежащие перечислению в бюджет в следующих за прошедшим отчетных периодах.

Начисление налога на прибыль – проводка

Начисление и уплата налога на прибыль в обязательном порядке отражается в бухгалтерском учете организации, равно как и любой другой факт хозяйственной деятельности. Касаемо налога на прибыль, следует руководствоваться положениями ПБУ 18/02. Следуя требованиям Положения, бухгалтер получает возможность устранить расхождения между бухгалтерским и налоговым учетами.

Обозначенное ПБУ обязательно к применению всеми плательщиками налога на прибыль кроме:

• кредитных организаций;
• предприятий государственного сектора;
• организаций, применяющие упрощенные варианты ведения учета.

В учете таких организаций сам налог и авансовые платежи отражаются согласно представленной декларации.

В виду того, что источником налога является полученная прибыль, начислять налог следует в корреспонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки».

Для организаций, применяющих ПБУ 18/02, в отчете о финансовых результатах, расход по налогу равняется текущему налогу, заявленному в декларации, т.к. отложенный налог они не учитывают.

Начиная с 2020 года, бухгалтерия предприятий обязана учитывать разницы по ПБК 18/02 по-новому. Учет налоговых разниц ведется не в разрезе отдельно взятых доходов и расходов, а в целом по виду активов и обязательств. Такой способ учета получил название балансового, т.к. в его основе лежит сравнение балансовой стоимости актива или обязательства с его стоимостью для целей налогового учета. Новыми правилами введен совершенно новый показатель – расход (доход) по налогу на прибыль. Расход по налогу на прибыль уменьшает доналоговую прибыль при расчете чистой прибыли организации.

Изменения, возникшие в бухучете в связи с введением новых правил:

• разницы учитываются не пообъектно, а по видам активов и обязательств;
• разницы возникают не в момент совершения операции, а рассчитываются на конец отчетного периода;
• возникающая разница всегда временная, что снижает риск возникновения ошибок.

Однако, несмотря на введение новых правил, на сегодняшний день формально метод начисления налога на прибыль в разрезе доходов и расходов не запрещен. Самое главное, чтобы выбор способа учета и начисления был закреплен в учетной политике организации.

Определение разниц «по-старому» не приведет к искажению расчета отложенных налогов и не повлияет на сумму налога, которая, при любом раскладе будет равна значению, отраженному в декларации. Единственный риск, которому подвергаются организации «старо учетчики» — это получение замечания аудиторов в виду отсутствия регистров временных разниц, рассчитанных по балансовому методу.

 Итак, для определения суммы налога на прибыль первым делом необходимо определиться каким образом будет рассчитываться налог:

• по данным бухгалтерского учета;
• по декларации.

Повторимся, на размер налога это никак не повлияет, однако окажет воздействие на то, какие проводки бухгалтеру будет необходимо использовать для отражения, текущего и отложенного налогов.

Текущий налог определяется по данным декларации.

В проводке отражается сумма налога, взятая из декларации:

Сумма текущего и отложенного налогов образует расход по налогу на прибыль. Именно он в финансовой отчетности уменьшает или увеличивает доналоговую прибыль.

На бухгалтерском языке начисление отложенного налога выглядит следующим образом:

Таким образом, формула для расчета расхода (дохода) по налогу на прибыль имеет следующий вид:

Текущий налог определяется по данным бухгалтерского учета

Единственная разница данного способа расчета по сравнению с предыдущим заключается в самом способе расчета.

Для расчета необходимо:

• Рассчитать условный доход или расход. В этом поможет формула, уже представленная в публикации выше:

Значение условного расхода (дохода) в бухгалтерском учете отражается по счету 99 «Прибыли и убытки» с применением отдельного субсчета «Условный доход / расход».

На счетах учета следует отразить следующие проводки:

• Рассчитать постоянный налоговый расход или доход можно по формуле:

Бухгалтерские проводки выглядят следующим образом:

Сумма налога, отраженная на счетах бухгалтерского учета должна быть идентична с суммой, отраженной по 180 строке листа 2 декларации по налогу на прибыль. Для проверки правильности отражения данных учета необходимо сопоставить суммарные обороты счета 68 в корреспонденции со счетами:

• 09 «Отложенные налоговые активы»;
• 77 «Отложенные налоговые обязательства»;
• 99 «Прибыли и убытки» - «Условный расход (доход) по налогу на прибыль»;
• 99 «Прибыли и убытки» - «Постоянный налоговый расход (доход)».

Если сумма, отраженная по строке 180 Декларации, совпадает с разницей между дебетовыми и кредитовыми оборотами по указанным счетам, то можно говорить о корректном закрытии периода. В зависимости от установленной в организации периодичности представления отчетности, данные проводки отражаются либо при закрытии каждого месяца, либо по итогу квартала.

Расход (доход) по налогу поможет рассчитать формула:

Постоянные и временные разницы

Каждая компания, которая ведет бухгалтерский учет в полном объеме обязана рассчитывать временные и постоянные разницы, возникающие между бухгалтерской и налоговой прибылями. Рассмотрим каждое из этих понятий.

Временная разница – это часть дохода или расхода, которая принимает участие в формировании бухгалтерской прибыли или убытка в одном отчетном периоде, а в налогооблагаемую базу для расчета налога на прибыль включается – в другом.

В качестве классического примера временных разниц можно привести разницы, возникающие между бухгалтерским и налоговым учетами в отношении объектов основных средств. В целях расчета налога на прибыль, за организациями закреплено право применять амортизационную премию. При этом часть стоимости объекта основного фонда одномоментно признается в составе расходов текущего отчетного периода. Однако данная схема неприменима в рамках бухгалтерского учета и стоимость основного средства учитывается в составе расходов равными долями, в течение всего срока полезного использования самого объекта.

Постоянная разница – это часть дохода или расхода, принимающая участие в формировании бухгалтерской прибыли отчетного года, но не включаемая в расчет при формировании базы по налогу на прибыль и наоборот.  Само название «постоянная» говорит о том, что разница будет сохраняться не только в текущем отчетном периоде, но и во всех последующих.

Наглядности ради приведем следующий пример: для налогового учета имущество или денежные средства, полученные на безвозмездной основе от участника Общества с долей в уставном капитале, превышающей 50% не отражается в составе доходов. Однако в рамках ведения бухгалтерского учета, рыночная стоимость переданного имущества или денежные средства должны быть отражены в учете. Таким образом возникает постоянная разница.

Предлагаем к рассмотрению схему, которая поможет идентифицировать, к какому типу относится выявленная разница:

Итак, как становится очевидно из приведенной схемы, временные разницы возникают, если для целей НУ и БУ применяются различные правила признания доходов и расходов. Например, организация имеет право устанавливать различные сроки полезного использования оборудования для БУ и НУ. В этом случае отличающиеся суммы ежемесячной амортизации, приведут к возникновению временных разниц.

Временные разницы подразделяются на два вида:

1. Вычитаемые – возникает, если налоговая прибыль превышает бухгалтерскую. Подобная ситуация приводит к образованию отложенного налогового актива (ОНА), что влечет за собой уменьшение суммы налога на прибыль в следующих отчётных периодах.
2. Налогооблагаемые – возникает при превышении бухгалтерской прибыли над налоговой. В результате складывается отложенное налоговое обязательство (ОНО), что влечет за собой увеличение суммы налога на прибыль в последующих отчетных периодах.

Рассмотрим ситуации, когда неизбежно возникновение вычитаемых временных разниц:

Налогооблагаемые временные разницы возникают при:

Отложенный налог на прибыль

Возникшие временные разницы приводят не только к разницам при ведении самого учета, но и являются причиной возникновения отложенного налога на прибыль.

К отложенному налогу на прибыль следует относить один из основополагающих факторов, который приходится рассчитывать и оценивать каждому бухгалтеру при составлении налоговой отчетности по налогу на прибыль. Он позволяет определить разницу между суммой налога на прибыль к уплате по сравнению с идентичным показателем в бухгалтерском учете.

ОНА и ОНО как части отложенного налога на прибыль

Вычитаемая временная разница способствует возникновению отсрочки по уплате налога на будущее. Для этого следует доначислить налог на прибыль для бухгалтерского учета и отразить отложенный налоговый актив.

Ниже разберемся, что же есть ОНА и ОНО.

• ОНО – отложенные налоговые обязательства. Рассчитать значение данного показателя можно с применением следующей формулы:

Начисление ОНО на счетах бухгалтерского учета отражается по кредиту одноименного счета 77 в корреспонденции со счетом 68:

Данная бухгалтерская запись свидетельствует об уменьшении величины условного расхода (дохода) за отчетный период. Как мы уже говорили выше, необходимость отражения в учете возникает в ситуации, когда бухгалтерская прибыль превышает налоговую и возникает потребность уменьшения налога на прибыль по бухгалтерскому учету.

Обратная проводка отражается в учете в момент уменьшения или полного погашения отложенных налоговых обязательств за счет начисления налога на прибыль за отчетный период. При выбытии объекта актива или обязательства, ставшего причиной начисления, ОНО списывается в кредит счета 99 «Прибыли и убытки».

Аналитика ОНО ведется в разрезе видов активов или обязательств, при оценке которых возникла налогооблагаемая временная разница.

• ОНА – отложенные налоговые активы. Данное понятие включает в себя часть отложенного налога на прибыль, способствующая уменьшению самого налога в будущих отчетных периодах.

Выше мы уже упомянули о том, что ОНА возникает при превышении налоговой прибыли над бухгалтерской.

Формула для расчета ОНА выглядит следующим образом:

Для отражения ОНА на счетах учета используется одноименный счет 09:В следующих отчетных периодах, при отражении в учете неучтенных ранее доходов или расходов следует погасить ранее начисленные отложенные налоговые активы. Для этого необходимо сделать обратную проводку:

Итоги

Условный доход (расход) по налогу на прибыль — сумма налога на прибыль, рассчитанная на основе бухгалтерской прибыли (убытка) и отраженная на счетах бухучета вне зависимости от значения показателя налогооблагаемой прибыли (убытка) предприятия.